En términos generales y de conformidad con el apartado 1 del artículo 17 de la Ley35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, la entrega de acciones a los empleados, por su condición de trabajadores, deberá calificarse como rendimiento del trabajo:
“Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.”
A tenor de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 42 de la LIRPF la entrega de acciones, por parte de la empresa al trabajador, gratuitas o a un precio inferior al de mercado tiene la consideración de renta en especie sujeta a retención.
No obstante lo anterior, el artículo 42.3 f) de la LIRPF establece que no tendrá la consideración de rendimiento del trabajo en especie la entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales, en las condiciones establecidas en el apartado 2 del artículo 43 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo):
“1. Que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores de la empresa y contribuya a la participación de estos en la empresa. En el caso de grupos o subgrupos de sociedades, el citado requisito deberá cumplirse en la sociedad a la que preste servicios el trabajador al que le entreguen las acciones.
No obstante, no se entenderá incumplido este requisito cuando para recibir las acciones o participaciones se exija a los trabajadores una antigüedad mínima, que deberá ser la misma para todos ellos, o que sean contribuyentes por este Impuesto.
2. Que cada uno de los trabajadores, conjuntamente con sus cónyuges o familiares hasta el segundo grado, no tengan una participación, directa o indirecta, en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cualquier otra del grupo, superior al 5 por ciento.
3. Que los títulos se mantengan, al menos, durante tres años.
El incumplimiento del plazo a que se refiere el número 3.º anterior motivará la obligación de presentar una autoliquidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento”
La valoración de las acciones debe realizarse a tenor de lo dispuesto en los artículos 15 y 16 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio), según se trate de acciones negociados en mercados organizados o no. Como regla general:
a) Negociadas en mercados organizados:
1. Acciones pre-existentes: según su valor de negociación media del cuarto trimestre de cada año (Hacienda publica anualmente la relación de los valores que se negocien en mercados organizados, con su cotización media correspondiente al cuarto trimestre del año)
2. Nuevas acciones no admitidas todavía a cotización oficial: se tomará como valor de estas acciones el de la última negociación de los títulos antiguos dentro del período de suscripción.
b) No negociadas en mercados organizados: consultar la entrada específica de nuestro blog del pasado 30 de marzo de 2017.
Conviene remarcar que la Dirección General de Tributos en una reciente consulta vinculante, número V1861-18 de 26 de junio de 2018, ha señalado que:
“Al respecto, se debe precisar que el ingreso a cuenta correspondiente no formará parte del valor de adquisición de las acciones para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial generada en la posterior transmisión de las acciones.”